審計人員在進(jìn)行投資項目決算審計時(shí)，發(fā)現合同結算條款與招標文件不一致，而且建設單位已委托造價(jià)咨詢(xún)公司對結算造價(jià)進(jìn)行了審核。這類(lèi)問(wèn)題是投資審計中經(jīng)常遇到的，如何解決這類(lèi)問(wèn)題？
 
項目背景
 
某項目于201X年4月進(jìn)行公開(kāi)招標，招標文件約定為固定價(jià)格報價(jià)。招標控制價(jià)為1809.96萬(wàn)元，由XX集團以1697.74萬(wàn)元中標。因甲設計院設計的基礎與地勘報告的地質(zhì)情況相矛盾，即東邊地質(zhì)較好的鋼倉庫為人工挖孔樁，西邊地質(zhì)較差的平倉庫為條形基礎。建設單位經(jīng)與甲設計院交涉無(wú)果后，委托乙設計院重新設計，保留原有圖紙的平面布置，包括棟數、棟距、方位、層次及部分結構等，將東邊地質(zhì)較好的鋼倉庫改為條形基礎，西邊地質(zhì)較差的平倉庫改為沉管灌注樁。中標單位以項目進(jìn)行了變更為由，將合同價(jià)變?yōu)榭烧{價(jià)格合同，并約定工程量計算按定額，即按實(shí)結算。
 
審計發(fā)現的問(wèn)題及處理方法
 
1、什么是固定價(jià)格合同、可調價(jià)格合同
固定價(jià)格合同是指在約定的風(fēng)險范圍內價(jià)款不再調整的合同。固定價(jià)合同包括固定單價(jià)合同和固定總價(jià)合同。固定單價(jià)合同是指合同的價(jià)格計算是以圖紙及規定、規范為基礎，工程任務(wù)和內容明確，業(yè)主的要求和條件清楚，合同單價(jià)一次包死，固定不變，即不再因為環(huán)境的變化和工程量的增減而變化的一類(lèi)合同。結算價(jià)=審計工程量*中標單價(jià)。
 
可調價(jià)格合同是指合同單價(jià)可調。在合同中簽訂的投標單價(jià)，根據合同約定的條款，如在工程實(shí)施過(guò)程中物價(jià)發(fā)生變化等，可作調整。合同示范文本中約定的合同價(jià)款調整因素包括：
⑴法律、行政法規和國家有關(guān)政策變化影響合同價(jià)款；
⑵工程造價(jià)管理部門(mén)公布的價(jià)格調整；
⑶一周內非承包人原因停水、停電、停氣造成停工累計超過(guò)8h；
⑷雙方約定其他因素。
 
2、施工合同的合同價(jià)條款違反《招標投標法實(shí)施條例》的規定
審計人員經(jīng)審計招標文件、施工合同和經(jīng)咨詢(xún)公司審定的結算書(shū)，發(fā)現經(jīng)招標的項目，結算方式由招標文件的固定價(jià)格報價(jià)變?yōu)槭┕ず贤目烧{價(jià)格。
 
由建設單位委托的造價(jià)咨詢(xún)公司審核結算時(shí)，就是把投標價(jià)放在一邊，按照重新計算工程量、重新套價(jià)、總價(jià)下浮6.2%的原則，確定結算造價(jià)為1996.37萬(wàn)元。這種做法曲解了可調價(jià)格合同的前提條件，重新按定額套價(jià)，等于把所有承包風(fēng)險轉移給了建設單位。
 
以上做法違反了《招標投標法實(shí)施條例》第五十七條“招標人和中標人應當依照招標投標法和本條例的規定簽訂書(shū)面合同，合同的標的、價(jià)款、質(zhì)量、履行期限等主要條款應當與招標文件和中標人的投標文件的內容一致。招標人和中標人不得再行訂立背離合同實(shí)質(zhì)性?xún)热莸钠渌麉f(xié)議。”的規定。
 
3、合同法、招標投標法的效力
審計人員把發(fā)現的問(wèn)題向建設單位反饋，同時(shí)要求建設單位委托的造價(jià)咨詢(xún)公司按招標文件的規定重新計算造價(jià)。一開(kāi)始，這兩家單位都有抵觸情緒。建設單位反復強調的是，對基礎進(jìn)行重新設計，為國家節約了多少錢(qián)；由于進(jìn)行了設計變更，不得已修改合同結算條款。咨詢(xún)公司則遲遲不肯計算。審計人員跟建設單位反復講明，該項目基礎變更是必要的，確實(shí)是為政府節約了建設資金。但是項目地面以上部分基本上沒(méi)有改動(dòng)，只能按照投標清單的報價(jià)結算。如果地面以上部分也重新按定額套價(jià)計算，等于把基礎變更節約的錢(qián)，在地面以上部分又還給了施工單位。并強調，變更合同結算條款，是違反招標投標法及實(shí)施條例的，是要追究責任的。此時(shí)，建設單位才明白問(wèn)題的嚴重性，才知道修改合同結算條款是被施工單位利用。建設單位為此召開(kāi)了班子會(huì )議，對審計發(fā)現的問(wèn)題進(jìn)行了討論，同意按招標文件結算條款計算造價(jià)。
 
但是，施工單位聽(tīng)說(shuō)后就不干了，找審計人員申訴。說(shuō)合同是雙方簽訂的，是具有法律效力的；不會(huì )認可審計結果，要到法院起訴。審計人員則強調，合同法第七條規定：當事人訂立、履行合同，應當遵守法律、行政法規，尊重社會(huì )公德，不得擾亂社會(huì )經(jīng)濟秩序，損害社會(huì )公共利益；合同法第五十二條規定：損害社會(huì )公共利益；違反法律、行政法規的強制性規定而簽訂的合同為無(wú)效合同。如果施工單位堅持要按合同約定結算條款結算，由其找建設單位解決。
 
審計是對建設單位進(jìn)行審計，發(fā)現了管理問(wèn)題就要提出來(lái)，與施工單位不存在法律關(guān)系。建設單位與施工單位是合同關(guān)系，施工單位要起訴，起訴對象是建設單位。
 
4、審計處理方法
根據國家《招標投標法實(shí)施條例》第七十五條“招標人和中標人不按照招標文件和中標人的投標文件訂立合同，合同的主要條款與招標文件、中標人的投標文件的內容不一致，或者招標人、中標人訂立背離合同實(shí)質(zhì)性?xún)热莸膮f(xié)議的，由有關(guān)行政監督部門(mén)責令改正，可以處中標項目金額5‰以上10‰以下的罰款。”的規定，審計人員要求建設單位委托的造價(jià)咨詢(xún)公司，對沒(méi)有變更的分部分項工程按投標價(jià)+補材差的方式結算，只對變更工程、簽證工程、增加工程重新計算工程量、重新套價(jià)、總價(jià)下浮6.2%。招標范圍內工程的結算價(jià)應為1928.42萬(wàn)元，調減67.95萬(wàn)元。
 
審計人員將計算結果制成審計取證記錄單，給建設單位簽字蓋章。在審計報告中將由有關(guān)行政主管部門(mén)進(jìn)行處罰的條款也寫(xiě)入（要說(shuō)明的是，招標投標法及條例的執法主體不是審計機關(guān)，審計機關(guān)不能處罰，只能移送），也就是說(shuō)不按審計結果執行，其他部門(mén)還可以處罰，給建設單位施壓。建設單位承諾，將做好施工單位的工作，保證將審計調減的造價(jià)不支付給施工單位。為了避免施工單位將審計局連帶起訴，審計報告將“審定結算價(jià)”改為“結算價(jià)應為”，也就是說(shuō)審計代表政府認可的結算價(jià)應為1928.42萬(wàn)元。
 
對沒(méi)有變更的分部分項工程補材差，是因為基礎進(jìn)行設計變更，推遲了開(kāi)工時(shí)間。因建設單位的原因，造成施工延期而引起的材料價(jià)格變化屬于可調價(jià)格合同約定的調價(jià)因素。要說(shuō)明的是，補材差是指施工期的信息價(jià)與招標文件約定的信息價(jià)之間的差價(jià)，不是施工期的信息價(jià)與投標報價(jià)的材料價(jià)之間的差價(jià)，這個(gè)規定在《江西省建設工程計價(jià)管理辦法》（贛建字[2010]3號）第三十九條中已講得很清楚。
 
審計經(jīng)驗
 
建設項目的被審計單位是建設單位，施工單位只是被調查單位。但是，在審計結算的過(guò)程中，往往將施工單位作為被審計對象，由審計人員與施工人員核對。審計人員面臨各種壓力，甚至受到威脅。負責任的建設單位還會(huì )從中協(xié)調，不負責任的建設單位則會(huì )“溜邊”，由審計人員與施工人員直接“干仗”。
 
因此，投資審計在審計對象上，一定要把建設單位作為被審計單位，對發(fā)現的建設管理問(wèn)題，要及時(shí)作審計取證記錄，要在審計報告中反映；要向建設單位講清楚，審計報告將發(fā)送哪些部門(mén)（市局投資審計報告一般抄送監察局、發(fā)改委、財政局及主管部門(mén)，必要時(shí)出具審計結果報告報政府），給建設單位施加壓力，樹(shù)立審計的權威。在審計內容上，除了對工程結算情況進(jìn)行審計外，要按《江西省審計條例》第十七條等的規定，對履行基本建設程序情況，資金來(lái)源、使用和管理情況，預算、概算執行和項目績(jì)效情況等進(jìn)行審計。本文的審計案例，經(jīng)審計人員反復說(shuō)明利害關(guān)系，建設單位站到了審計這一邊，同意審計人員的觀(guān)點(diǎn)，答應做施工單位的工作。因此，施工單位只到審計局兩次，沒(méi)有再糾纏審計人員。
 
另外，要注意法律、法規的概念和實(shí)施時(shí)間的不同。《招標投標法》由全國人大頒布，是法律，從2000年1月1日起實(shí)施?！墩袠送稑朔▽?shí)施條例》由國務(wù)院頒布，是法規，從2012年2月1日起實(shí)施?！墩袠送稑朔▽?shí)施條例》是在《招標投標法》實(shí)施約12年后才頒布，因此《條例》認真總結《招標投標法》實(shí)施以來(lái)的實(shí)踐經(jīng)驗，針對新情況、新問(wèn)題充實(shí)完善有關(guān)規定，增強可操作性。審計人員在審計2012年2月1日以后招標的工程，審計報告引用法律法規時(shí)，建議引用《招標投標法實(shí)施條例》。